השופטת ע' ארבל:

 

           ערעור על פסק דינו של בית המשפט המחוזי בתל-אביב בע"ש 3471/98 (כב' השופטת ד' קרת-מאיר) אשר דחה את ערעור המערערת על החלטת אגף המכס והמע"מ לחייבה בהיטל בטחה לפי סעיף 2(א)(3) לחוק היטלי סחר, התשנ"א-1991 (להלן: חוק היטלי סחר) בסכום של 302,000 ₪ בגין טובין שייבאה לישראל בשנים 1997-1996.

 

1.        המערערת היא חברה העוסקת בייצור מחיות פירות עבור תעשיית המזון. בשנים 1997-1996 ייבאה המערערת מארה"ב לישראל כמות שנתית של 17 טון פרי על מנת לייצר ממנו מחית. המחיות שיוצרו מן הפרי נמכרו בישראל במחיר שלא כלל את היטל הבטחה נשוא הערעור. בשנת 1998 ערך המשיב בדיקה לטובין שיובאו על ידי המערערת ומצא כי יש לסווגם כענבים מיובשים, ומכאן שלפי צו היטלי סחר (היטל בטחה על יבוא טובין –הגנה על הייצור המקומי), התשנ"ו-1996 (להלן: צו היטלי סחר) חבה המערערת בהיטל בטחה בגין הפרי שייבאה. המערערת לא השלימה עם ההחלטה וטענה כי הפרי הוא ממשפחת הדומדמניות ועל-כן אינו חייב בהיטל. השגה שהגישה על חיובה בהיטל נדחתה. נגד דחיית ההשגה הגישה המערערת ערעור לבית המשפט המחוזי מכוח סעיף 50 לחוק היטלי סחר, כנוסחו לפני תיקון תשס"ה. במהלך הדיון בערעור בבית המשפט המחוזי, הגיעו הצדדים להסכמה דיונית שבעקבותיה נדחה הדיון בעניינה של המערערת על מנת להביא את העניין בפני ועדת חוק מיסים עקיפים. עם זאת, גם ועדה זו דחתה את טענות המערערת בעניינים שבמחלוקת, והצדדים שבו להמשך הדיון בבית המשפט המחוזי.

 

פסק דינו של בית המשפט המחוזי

 

2.        בית המשפט המחוזי דחה את ערעורה של המערערת. בית המשפט קבע כי בחינת טיבם ומהותם של הטובין המיובאים, הנתמכת בחוות דעת של מומחים בתחום הבוטניקה, מעלה כי מדובר בפרי ממשפחת הגפנים שאינו קשור למשפחת הדומדמניות. בית המשפט דחה את טענת המערערת לפיה לא מתעורר בענייננו צורך בהגנה על הייצור המקומי של הטובין מן הזן שייבאה, מפני יבוא מתחרה, תוך שהוא מפנה לתצהירו של הממונה על הסחר הבינלאומי והמסחר במשרד החקלאות. מתצהיר זה עולה, כי לשם הפקת הענבים המיובשים נעשה שימוש בכל זני הענבים הקטנים מכל מחזור ייצור, ומכאן שאף אם הזן הספציפי המיובא על-ידי המערערת אינו גדל בארץ, נפגע הייצור המקומי התחליפי של ענבים מיובשים כתוצאה מייבוא ענבים כשם שעושה המערערת. בנוסף, דחה בית המשפט את טענות המערערת, כי לפי התוספת החמישית לצו תעריף המכס והפטורים במס קנייה על טובין, תשנ"ו-1996 (להלן: צו תעריף המכס), כפי שתוקן בשנת 1997, הטובין שייבאה פטורים מתשלום היטל הבטחה עד לכמות של 450 טון, כמות ששונתה בסוף שנת 1997 לכדי 750 טון. עוד דחה בית המשפט את הטענה כי הטובין המיובאים פטורים מתשלום היטל בטחה עד לכמות שנתית של 500 טון לשנת 1996 לפי סעיף 2(ב) לצו היטלי סחר ועד לכמות של 570 טון לשנת 1997 לפי סעיף (ב1) לאותו צו. בית המשפט פסק כי היות שאין למערערת רישיון לייבוא בפטור, אין כל נפקות לכמות המיובאת. בהקשר זה דחה בית המשפט את טענת המערערת כי היה מקום ליתן לה רישיון ייבוא בדיעבד, בשל האפליה והיעדר השוויון המשתקפים ממעשה כזה כלפי יבואנים אחרים. כן דחה בית המשפט את טענת המערערת נגד עצם תוקפו וחוקיותו של צו היטלי סחר.

 

           בית המשפט הוסיף ודחה את טענת המערערת כי מתקיימים בעניינה תנאי סעיף 3 לחוק מיסים עקיפים (מס ששולם ביתר או בחסר), התשכ"ח-1968 (להלן: חוק מסים עקיפים) המסייג את תחולת סעיף 2 לאותו החוק, ומחריג מן החובה לשלם מס שלא שולם במלואו נישומים המקיימים את תנאי הסעיף. עוד דחה בית המשפט את טענת המערערת בדבר קיומו של "נוהג סוחרים" שעל פיו מתוארים הטובין נשוא הערעור כאוכמניות יבשות, דבר שלפי המערערת, יש בו כדי לסתור הקביעה כי היא מסרה לרשויות המכס ידיעה לא נכונה וכי יכולה הייתה לדעת על כך. לפי פסק הדין, לא זו בלבד שהוכחה ידיעה ממשית של המערערת בדבר מהות הטובין, אלא אף שבנימוקי הערעור לא העלתה היא כל טענה כי קיים נוהג סוחרים כאמור, והטענה הועלתה לראשונה רק לאחר שניתן פסק הדין בע"ש 539/98 יוסף לוי עסקי מזון בע"מ נ' מדינת ישראל- משרד המסחר והתעשייה (לא פורסם, ניתן ביום 2.8.01) (להלן: עניין לוי).

 

           לבסוף, דחה בית המשפט אף את טענת המערערת, שלפיה מקיימת היא את תנאי סעיף 156 לפקודת המכס. סעיף זה קובע, כי טובין שיובאו לישראל ויוצאו בתוך שישה חודשים מיום סילוקם מפיקוח רשות המכס, יותר בגינם הישבון של 90% מסכום המכס אשר שולם עליהם, ובלבד שיוכח כי לא נעשה בהם  שימוש בישראל. לפי קביעת בית המשפט, את הסעיף יש לפרש כך שכדי לזהות את הטובין שיוצאו כאותם הטובין שיובאו, ועל מנת להבטיח שלא נעשה בטובין שימוש בישראל, נדרשת בדיקה פיסית. במקרה דנן, לבקשת סוכן המכס של המערערת, לא נערכה בדיקה שכזו. במצב דברים זה פסק בית המשפט, אין תחולה לסעיף.

          

           על פסק דינו של בית המשפט המחוזי הגישה המערערת את הערעור שבפנינו.

 

טענות המערערת

 

3.        במסגרת הערעור, טוענת המערערת, כי הטובין שייבאה מארה"ב נקראים באנגלית, black zante currant"", כשאת המילה"currant"  ניתן לתרגם בשני אופנים: "ענב מאוד מיובש מהלבנט" וכן "דומדמנית". לטענתה, בצו תעריף המכס קיימת קטגוריה נפרדת לסיווג כל הפירות שניתן לתארם כ"ענבים" אלא אם הם הוגדרו במפורש ובנפרד בקטגוריה אחרת בצו. היות שדומדמניות מוזכרות במפורש בקטגוריה אחרת בצו, יש לסווגן, לטענתה, בין אם הן ענבים ובין אם פירות יער, תחת אותה קטגוריה, ואין לסווגן כענבים מיובשים. בעניין זה מוסיפה המערערת, כי השאלה שעל הפרק אינה שאלה שבעובדה, כי אם שאלה משפטית שעניינה כיצד יש לסווג טובין העונים גם להגדרת "ענבים מיובשים" וגם להגדרת "דומדמניות", בהינתן שבצו תעריף המכס קיימות קטגוריות נפרדות לשני הזנים.

 

4.        לחלופין, טוענת המערערת, כי אף אם יסווגו הטובין תחת הקטגוריה של ענבים מיובשים אין לחייבה בהיטל בטחה בגינם. לדידה, העובדה שמכסת היבוא הפטורה ממכס ומהיטל בטחה, כקבוע בתיקון לתוספת החמישית לצו תעריף המכס משנת 1997, נוצלה באופן חלקי בלבד, מותירה כמות מספקת של טובין אותם ניתן לייבא לארץ ממדינות מסוימות, ובכללן ארה"ב, במסגרת מכסת הפטור. בעניין זה, סבורה המערערת, כי בניגוד לקביעת בית המשפט המחוזי, קיומו של רישיון יבוא לפי צו יבוא חופשי, תשל"ח-1978 (להלן: צו יבוא חופשי) אינו תנאי מוקדם לקבלת הפטור מכוח צו תעריף המכס, וכי בכל מקרה, היה מקום להעניק לה רישיון יבוא בדיעבד. לביסוס עמדתה מציינת המערערת שבמסגרת הפטור סווגו טובין שיובאו ממדינות שלא קיימת לגביהן דרישה לרישיון ייבוא לפי צו יבוא חופשי. לדידה, הטלת מחסומי סחר על יבוא טובין מארה"ב שעה שלא מוטלים מחסומים מקבילים מול מדינות אחרות, מפלה אותה לרעה ביחס אליהן. עוד טוענת היא שבעניין זה יש לנקוט במבחן מהותי, שלפיו לא יהיה  בהיעדרו של רישיון ייבוא כדי ליצור חיוב בהיטל יש מאין, כשלא קיים חיוב כזה במסגרת צו תעריף המכס. לבסוף טוענת המערערת, כי חיוב בהיטל בטחה מנוגד לסעיף 12 להסכם הסחר בין ישראל לארה"ב האוסר חיוב טובין שמקורם בארה"ב בתשלום מסי יבוא מסיבה "טכנית", נטולת היבט מהותי.

 

5.        מקור חוקי אחר שמכוחו טוענת המערערת לזכאות לפטור מהיטל בטחה הוא צו היטלי סחר. לדידה, הפטור שניתן מכוח הצו עד לכמות של 500 טון בשנת 1996 ועד לכמות של 570 טון בשנת 1997, ניתן לכל יבואן בנפרד ולא לכלל היבואנים, כשם שקבע בית המשפט. לפיכך, סבורה היא, כי משלא חרגה מהכמות הפטורה, אין לחייבה בתשלום היטל. מכל מקום, טוענת המערערת, אף אם הכמות המצוינת בסעיף מתייחסת לכלל היבואנים, בשנים הרלוונטיות לא נוצלה מלוא מכסת הפטור אף על ידי כלל היבואנים, ועל-כן זכאית הייתה היא לפטור מהיטל בטחה בגין מלוא הטובין שייבאה. בדומה לטענתה בעניין צו תעריף המכס, גם לגבי צו היטלי סחר סבורה המערערת כי אין מקום להתנות את מתן הפטור מהיטל בקיומו של רישיון ייבוא.

 

6.        לצד טענות אלה, מוסיפה המערערת, כי קביעתו של בית המשפט כי היא אינה עומדת בתנאי סעיפים 3(2-1) לחוק מסים עקיפים, בטעות יסודה. לדידה, לא היה מקום לקבוע כי היא מסרה ידיעה שאינה נכונה לרשויות המס בדבר סיווגם של הטובין המיובאים, בזמן שבכל המסמכים שצורפו לרשימון הייבוא נרשם מפורשות כי הטובין המיובאים הינם "black zante currant". עוד טוענת היא כי בפסק הדין שניתן בעניין לוי נקבע כי במועדים הרלוונטיים היה קיים "נוהג סוחרים" שלפיו כונו הטובין הנדונים "אוכמניות מיובשות", ועל-כן נוצר בעניין זה השתק פלוגתא, ואין לקבוע כי הידיעה שמסרה לרשויות המכס בדבר סיווגם של הטובין כאוכמניות אינה נכונה. באשר לסעיף 3(2) טוענת המערערת, כי לא התקיימו התנאים המצטברים להוכחת ידיעתה "בכוח" אודות כך שהטובין בהם מדובר הם ענבים מיובשים.

 

7.        לבסוף, מתייחסת המערערת לסעיף 156 לפקודת המכס, הקובע הישבון של 90% מסכום המכס בטובין שיובאו ויוצאו בתוך שישה חודשים מיום סילוקם מפיקוח רשויות המכס, אם מוכח שלא נעשה בהם שימוש בישראל. לטענתה, קביעת בית המשפט כי נדרשה בדיקה פיזית לשם זיהוי הטובין והוכחת היעדר שימוש אינה מעוגנת בלשון הסעיף, ויש להסתפק בעניין זה בתצהיר היבואן, כאמור בסעיף 159 לפקודת המכס, וברשימון היצוא. מכל מקום, טוענת המערערת, לא הוכח כי ההחלטה שלא לבצע בדיקה פיזית של הטובין מקורה בבקשת סוכן המכס שלה, וממילא מדובר בהחלטה עצמאית הנתונה לשיקול דעתו של המשיב בלבד.

 

טענות המשיב

 

8.        בתגובה לדברים אלה, טוען המשיב, כי סיווג הטובין הינו שאלה עובדתית שאין מקום כי בית המשפט שלערעור יתערב בה. מכל מקום, מוסיף הוא, הסכמתה של המערערת במהלך הדיון בבית המשפט קמא, כי הטובין שיובאו בשנים 1997-1996 הינם ענבים מיובשים, כמו גם קביעתו של בית המשפט כי יש לסווג את הטובין תחת קטגוריה זו, סותמים את הגולל על טענת המערערת כי יש לסווגם תחת קטגוריה אחרת.

 

           עוד טוען המשיב, כי בהיעדר רישיון ייבוא,  אין המערערת זכאית לפטור מכוח צו היטל סחר וצו תעריף המכס. לדידו, חובת הרישיון היא חובה סטטוטורית הנובעת גם מהתכלית בדבר יצירת איזון בין הרצון להגן על התוצר המקומי לבין אילוצים שיש להשלים עימם עקב הסכמי סחר. אין איפוא לקבל מצב שאדם המייבא טובין ללא רישיון יבוא בטענות על שהמדינה נמנעת מלתת לו הכשר בדיעבד תוך העדפתו על פני אחרים ותוך מתן הכשר להתנהגות קלוקלת.

 

9.        המשיב מוסיף וטוען, כי המערערת לא הוכיחה את התקיימות התנאים המצטברים בסעיף 3 לחוק מסים עקיפים, המעניק פטור מתשלום מס ששולם בחסר בהתקיים התנאים המנויים בו, תוך שהוא מפנה לקביעותיו של בית המשפט קמא. בהתייחס לתנאי בסעיף 3 לחוק מסים עקיפים שלפיו "הנישום מכר את הטובין בתום לב לפני דרישת תשלום החסיר במחיר שלא נכלל באותו חסר", טוען המשיב, כי אף אם לא כללה המערערת את המס החסר במסגרת המחיר, לא ניתן לקבוע שמכירת הטובין על-ידה נעשתה בתום לב, לאור ידיעתה על מהותם הנכונה ולאור מכירתה אותם לחברת בת שלה.

 

10.      עוד דוחה המשיב את טענת המערערת בדבר "נוהג סוחרים" המתייחס אל ענבים מיובשים כאל אוכמניות מיובשות, וזאת משלושה טעמים: ראשית, בשל העלתו המאוחרת של טיעון זה; שנית, משום ש"נוהג סוחרים" כאמור לא הוכח; שלישית, מכיוון שאף אם קיים נוהג כזה, אין בו כדי להצדיק מתן פטור למערערת לפי סעיף 3 לחוק מסים עקיפים, הקבוע כחריג מצומצם לחובה המוטלת על נישום לשלם את המס שהחסיר. בהקשר זה מוסיף המשיב, כי בעניין לוי, שעליו השתיתה המערערת את טענתה בדבר "נוהג סוחרים", אין כדי להגביל את בית המשפט בעניין זה: ראשית, בשל הפער בין עובדות שני המקרים; שנית, בשל אי התקיימות התנאים הנדרשים לקיומו של השתק פלוגתא; שלישית, בשל ההלכה בדבר אי חלות הכלל של השתק פלוגתא בענייני מסים.

 

11.      בנוסף טוען המשיב, כי יש לדחות את טענת המערערת כי היא מקיימת את תנאי סעיף 156 לפקודת המכס, תוך שהוא מפנה לקביעת בית המשפט כי לא הוכח שהטובין שיובאו הם גם אלו שיוצאו, ושלא נעשה בהם שימוש בישראל. לטענת המשיב, הסעיף מחייב בדיקה פיסית הן לפי תכליתו, הן לפי לשונו, והן לפי נוהל העבודה הקיים במצבים מעין אלה.

 

12.      לבסוף, דוחה המשיב, את טענת המערערת כי צו היטל החסר אינו תקף, תוך שהוא מפנה לעדותם של מנהל מינהל מוצרי צריכה במשרד התמ"ס והממונה על הסחר הבינלאומי והמסחר במשרד החקלאות, שהעידו מטעמו, ושלפיהם הוצא הצו לאחר תיאום עם שר החקלאות בעניין השפעת ייבוא טובין כמו ענבים מיובשים על הייצור המקומי. לטענתו, מן העדויות עולה כי יבוא טובין מן הסוג שייבאה המערערת עלול לגרום נזק ממשי לתעשייה ולייצור המקומי ומכאן שאין לטעון כי הצו חסר תוקף.

 

דיון

 

13.        המערערת מעלה שורה ארוכה של טענות שבגינן אין לדעתה לחייבה בהיטל בטחה. נבחן עתה טענות אלה אחת לאחת.

 

סיווג הפירות

 

14.      הצדדים חלוקים ביניהם בשאלת סיווגם הנכון של הפירות שייבאה המערערת לפי צו היטלי סחר. סיווג הפרי המיובא נושא עמו משמעות רבה, באשר אם ייקבע כי מדובר בדומדמניות או באוכמניות מיובשות, כשם שטענה המערערת, לא יחויבו הטובין שייבאה בהיטל בטחה מאחר שהם אינם מנויים בין הטובין שמקורם בארה"ב החייבים בהיטל מכוח סעיף 2(ב) לצו היטלי סחר. אם לעומת זאת ייקבע כי הטובין המיובאים הם ענבים מיובשים, כטענת המשיב, הרי שהם יחויבו  בהיטל בטחה אלא אם ייקבע כי הם מקיימים את תנאיו של אחד הפטורים הקיימים לייבוא טובין מסוג זה.

 

15.      המקור הנורמטיבי העיקרי לבחינת שאלת סיווג הטובין הוא צו היטלי סחר. צו זה הוצא על-ידי השר הממונה מכוח סמכותו בסעיף 2 לחוק היטלי סחר, המתיר לו להטיל בצו היטל על ייבוא טובין לישראל, אם לדעתו דרוש הדבר לשם הגשמת אחת המטרות המנויות בחוק. בין מטרות אלו, קובע סעיף 2(א)(3) לחוק את ההגנה על היצור המקומי מפני נזק אשר נגרם או עלול להיגרם לו על-ידי ייבוא מתחרה. סעיף 2(ב) לצו היטלי סחר קובע כי ייבוא של טובין המפורטים בטור ב' לתוספת השנייה לצו, שמקורם בארה"ב, ושסיווגם לפי צו תעריף המכס הוא כאמור בטור א' לתוספת השנייה, כרוך בתשלום של היטל בטחה. ענבים מיובשים מנויים תחת פרט מכס 08.06-2000 המצוי בתוספת השנייה, המחייב, בהיעדר פטור, בתשלום היטל בטחה בשיעור 90% משיעור המכס המוטל על אותם טובין. פירות מיובשים אחרים, ובכלל זה אוכמניות ודומדמניות מיובשות, מנויים תחת פרט מכס 08.13-4000 שהטובין המיובאים הכלולים בו אינם חייבים, כאמור, בתשלום היטל בטחה. כאשר ניתן לסווג פריט מכס ביותר מקטגוריה אחת בצו תעריף המכס, ייעשה הסיווג, בין היתר, לפי הוראות מיוחדות הקיימות בצו תעריף המכס, הקובעות כללים לסיווגים של טובין שניתן לכאורה לסווג לפי יותר מפרט מכס אחד (ראו לעניין זה: ע"א 284/85 דיאמנט נ' מדינת ישראל, אגף המכס והמע"מ, תק-על 87(2), 284 (1987)).

 

16.      מצאתי כי יש לדחות את טענת המערערת בשאלת הסיווג. ההכרעה בשאלת סיווג הטובין הינה שאלה שבעובדה, שהוכרעה על בסיס עדויות וחוות דעת, כמו גם על בסיס הסכמת המערערת עצמה במסגרת הודעה שהגישה בשנת 2001 לבית המשפט המחוזי, כי הפרי המיובא הוא ענבים מיובשים. המערערת טוענת שהשאלה שבמחלוקת אינה מתמצה אך בקביעת ממצאים עובדתיים, כי אם בסיווגם הנכון של הטובין ששמם בשפה האנגלית, black zante currant, מתאר שני זנים שונים של פירות, דומדמניות וענבים, המצויים כאמור בקטגוריות נפרדות בצו היטלי סחר. לטענתה, לאור הפירוש הכפול של שמם של הטובין, אין כל הצדקה לסווגם דווקא כענבים. 

 

           אין לקבל טענה זו. חומר הראיות שעל בסיסו קבע בית המשפט המחוזי את ממצאו העובדתי בעניין אופיים של הטובין, כולל חוות דעת בתחום הבוטניקה, דו"ח של מכון התקנים, בדיקות מטעם משרד החקלאות ומבחני טעימה, ומצביע באופן ברור על היותם של הטובין פירות ממשפחת הגפנים ולא ממשפחה בוטנית אחרת. את טענת המומחה מטעם המערערת כי תחת השם currant מצויים שני זנים שונים של פירות, מתאר יצחק איילון, המומחה מטעם המשיב שעדותו נתקבלה על-ידי בית המשפט קמא, כטענה המעידה על "חוסר כל ידע והבנה בנושא", מן הטעם ש"הדומדמניות שייכות למשפחה בוטנית אחרת לחלוטין ואין כל קרבה למשפחת הגפן". המערערת לא סיפקה מצדה כל בסיס משמעותי, בוטני או אחר, זולת ההגדרה המילונית, לביסוס טענתה כי הפירות שייבאה הינם, על-פי טיבם ומהותם, דומדמניות או אוכמניות. שאלת טיב הפרי המיובא ומהותו היא בעלת חשיבות רבה ומשמשת שלב ראשון בקביעת הסיווג המתאים של טובין מיובאים (ראו ע"א 2102/93 מדינת ישראל נ' מירון מפעלי תעשיות הגליל בע"מ, פ"ד נא(5) 160 (1997) (להלן: עניין מירון); ע"א 6296/95 דידקטיקט בע"מ נ' מנהל אגף המכס והבלו, פ"ד נג(2) 861 (1999); ע"א 655/99 יורוקום תקשורת סלולרית נ' מדינת ישראל – אגף המכס והמע"מ, תק-על 2001(2), 437 (2001)). במצב דברים זה, אין מדובר בשאלה של סיווג נכון של טובין ששמם מתייחס לשני זני פירות כי אם בשאלה מקדמית יותר, שעניינה האם אמנם יש מקום להתייחס לפרי המיובא כמשתייך, על-פי שמו, לשני זנים אפשריים. שאלה זו הינה שאלה עובדתית שהוכרעה כאמור על ידי בית המשפט קמא. ערכאת הערעור לא תתערב בממצאים עובדתיים שנקבעו על-ידי בית המשפט של הערכאה הדיונית, אלא במקרה שבו עולה מפסק הדין טעות משפטית בולטת או שהדברים מופרכים על פניהם או בלתי סבירים (ראו למשל: ע"א 10554/02 ערכים תיקי השקעות (1993) בע"מ נ' פקיד שומה תל-אביב 1, תק-על 2006(4) 1775 (2006) (להלן: עניין ערכים)). משלא נמצאה במקרה דנן טעות שכזו לא מצאתי להתערב בסיווג.

 

17.      זאת ועוד. המערערת נסמכה על הפירוש המילוני הנוסף למילה currant כדי לבסס את טענתה כי מדובר בדומדמניות. השימוש במילון אף אם יש בו פעמים רבות כדי להועיל בפתרונן של שאלות בלשניות ובחשיפת מובנן המקובל של מילים או כינויים בלשון בני האדם, טומן בחובו במקרים רבים תועלת מוגבלת בפרשנות חקיקה. הדבר נובע מכך שההגדרה המילונית, בהיותה קבועה ובלתי משתנה, לא נועדה להשתלב עם דבר החקיקה או להגשים את תכליתו (ע"פ 224/85 בית מרקחת אלבא בע"מ נ' מדינת ישראל, פ"ד לט(4) 798 (1985); ע"פ 787/79 מזרחי נ' מדינת ישראל, פ"ד לה(4) 421 (1980); השוו: דברי השופט מ' חשין בע"פ 7757/04 בורשטיין נ' מדינת ישראל, פ"ד נט(5), 218 (2005)). את נפקותה של המשמעות המילונית הנוספת של המילה האנגלית currant יש לבחון, איפוא, על רקע התכלית שנודעה לחוק היטלי סחר והצו שהוצא מכוחו.

 

           סעיף 2(א)(3) לחוק היטלי סחר, קובע כי תכלית הוצאתו של צו היטלי סחר היא "הגנה על ייצור מקומי מפני נזק ממשי שנגרם או עלול להיגרם על-ידי יבוא מתחרה, בהתחשב בתועלת למשק הנובעת מהיבוא". כדי לקבוע מהי המשמעות שמגשימה את התכלית שבבסיס דבר החקיקה יש לצאת, לאור המטריה שבה אנו עוסקים, מגבולותיו של מתחם השיקולים המשפטיים אל עבר בחינה עובדתית של שאלת הפגיעה של הטובין שיובאו על ידי המערערת בייצור המקומי. בית המשפט קמא קבע בהתבסס על תצהירים ועדויות של גורמים מקצועיים שהעידו מטעם המשיב, כי לאור טיבם, מהותם ואופיים של הטובין המיובאים, יגרום ייבוא חופשי של הטובין לנזק לייצור המקומי של ענבים מיובשים. לא ראיתי סיבה לסטות מקביעה זו. העדפת הפירוש המילוני שלפיו הטובין שיובאו הם דומדמניות תסכל את תכלית הוצאתו של הצו ותביא לפגיעה בייצור המקומי, וגם מסיבה זו יש לדחות את הסיווג שהציעה המערערת (עוד על פרשנות חקיקה בענייני מס ראו: ע"א 165/82 קיבוץ חצור נ' פקיד שומה רחובות, פ"ד לט(2) 70 (1985); עניין ערכים).

 

חוקיותו של צו היטלי סחר

 

18.      המערערת תוקפת בדרך של תקיפה עקיפה את חוקיותו של צו היטלי סחר. לטענתה, הצו נועד למנוע נזק לייצור המקומי, והיות שבפועל התברר כי הטלת היטל בטחה על ייבוא חומרי גלם מהווה תמריץ דווקא לייבא את המוצר המוגמר, ולא לייצרו בארץ, יש לקבוע כי צו היטלי סחר אינו עומד בתנאים הקבועים בחוק היטלי סחר, ולבטלו. עוד טוענת היא כי הצו אינו מידתי.

 

           כאמור, רשאי שר התעשייה והמסחר להטיל היטל בטחה לפי סעיף 2(א)(3) לחוק היטלי סחר, במטרה להגן על הייצור מפני נזק שנגרם או מפני נזק פוטנציאלי עקב ייבוא מתחרה. לפי הסעיף-

 

השר...רשאי להטיל בצו היטל על יבוא טובין לישראל, על יצוא טובין מישראל, על החזקתם של טובין או על מתן שירותים (בחוק זה - היטל בטחה), אם לדעתו ההיטל דרוש לאחת או יותר ממטרות אלה כפי שיפרט בצו:

 

...

 

(3) הגנה על ייצור מקומי מפני נזק ממשי שנגרם או עלול להיגרם על ידי יבוא מתחרה, בהתחשב בתועלת למשק הנובעת מהיבוא; לענין זה "נזק ממשי" - אף כתוצאה מהפרשי עלויות של מרכיבים חקלאיים במוצרי מזון מיובאים לעומת עלותם במוצרי מזון מייצור מקומי.

 

           הוראה זו נשענת על סעיף 19 להסכם GATT הכללי המכונה  "The Escape Clause", המתיר סיוע זמני לתעשייה המקומית אל מול ייבוא מתחרה. במסגרת התנאים להטלת ההיטל נדרש, לצד קיומם של ייצור מקומי ושל "נזק ממשי" שנגרם או שעלול להיגרם לו, גם קיומו של קשר סיבתי בין הייבוא לנזק, ונדרשת בחינה של מידת התועלת למשק כתוצאה מן הייבוא המתחרה (ראו: ע"א 7308/00 שר האוצר נ' ט.ל.ש טבק יבוא שיווק והפצה בע"מ, פ"ד נח(2), 394 (2003); אביגדור דורות דיני מכס וסחר חוץ 361-345 (2006) (להלן: דורות); אביגדור דורות (פולישוק) "חוק היטלי סחר, תשנ"א-1991: הגנה על תוצאת הארץ מפני יבוא מתחרה" מיסים ה 2 א-36 (1991); טליה איינהורן "מבט באספקלריה של הסכם הסחר החופשי בין ישראל לקהילייה האירופית- תפקיד בתי המשפט בישראל בקידום הסחר החופשי" מחקרי משפט יב(1) 199,166 (תשנ"ה)).

 

19.      טענת המערערת בדבר חוקיות של צו היטלי סחר, אין לה על מה שתסמוך. ראשית ייאמר, כי לשר בעל הסמכות להתקין תקנות המטילות היטלים בנוגע לייבוא טובין לישראל נתון שיקול דעת רחב בהפעלת סמכותו, ובית המשפט לא יחליף את שיקול דעת השר בשיקול דעתו ולא יתערב לפסילתה של תקנה,  אלא אם נפל בה פגם העולה כדי אי סבירות קיצונית, היורדת לשורשו של עניין (ראו למשל: בג"צ 8487/03  ארגון נכי צה"ל נ' שר הבטחון, תק-על 2006(4), 3826 (2006); בג"ץ 6406/00 בזק החברה הישראלית לתקשורת בע"מ נ' שר התקשורת, פ"ד נח(1) 433, 435-434 (2001); בג"ץ 5580/98 סופר נ' שר העבודה והרווחה, פ"ד נד(4) 319, 325 (1998)). עיון בטענות המערערת אינו מגלה כי תקנות המשנה מקיימות את אחת מעילות הביקורת המנהלית, ומכאן שלא מצאתי כי קיימת הצדקה להתערבותנו בקביעתו של בית המשפט קמא ולפסילתו של צו היטלי סחר מטעמים של אי חוקיות.

 

20.      זאת ועוד. מתצהירו של מר יעקב פולג, מנהל מינהל מוצרי צריכה במשרד התעשייה והמסחר, עולה כי ייבוא טובין מן הזן שייבאה המערערת גורם לנזק ממשי לייצור המקומי של ענבים מיובשים מתוצרת הארץ, אף אם הזן המיובא הספציפי אינו גדל בארץ, היות שענבים מיובשים מופקים מענבים קטנים מכל הזנים, ובכלל זה מן הזן המיובא על-ידי המערערת. עוד עולה מן התצהיר, כי הייצור המקומי של ענבים מיובשים וצימוקים הוא בקנה מידה גדול, והוא מספק את כל הדרישות והצרכים של התעשייה בארץ. מתצהירו של יורם לוי, הממונה על הסחר הבינלאומי והמסחר במשרד החקלאות, עולה כי הצו הותקן לאחר תיאום עם משרד החקלאות, המשמש כגורם המקצועי לבדיקות יבוא טובין חקלאיים והשפעתם על הייצור המקומי. מול תצהירים אלה עמד תצהירו של מר ג'יימס פרסלני, המשמש כקניין בחברה המערערת, שטען כי הטלת היטל בטחה על ייבוא טובין מן הזן שייבאה המערערת גורמת נזק לייצור המקומי, שכן, בהיעדר חומר גלם תחליפי לייצור המוצרים המיוצרים מן הטובין המיובאים, היא גורמת להעלאת מחיר המוצרים ולהפחתת צריכתם.

 

           בית המשפט המחוזי העדיף את עדותו של מר פולג, העוסק בנושא בתוקף מקצועו באופן סדיר, על פני זו של מר פרסלני. כאמור, לא מצאתי מקום להתערבות בעניין זה ובקביעה כי בארץ קיימים גידולים תחליפיים לאלה המיובאים על-ידי המערערת, אף אם אין מדובר בגידולים זהים (לעניין זה ראו דורות, בעמ' 352-350). יצוין בהקשר זה, כי המטרה הכלכלית בדבר הסדרת כמויות הענבים בדרך של הטלת היטל בטחה, המשתקפת מדבריו של מר פולג, זוכה לעיגון גם בסעיף 2(א)(2) לחוק היטלי סחר הקובע כי השר רשאי להטיל בצו היטל על ייבוא טובין לשם "הסדרת הייצור, הביקוש או הצריכה של תוצרת חקלאית ודגה, לרבות מניעת עודפים או הוזלה של תוצרת כזו"  (ראו גם דורות, בעמ' 374-372).

 

           בממצא עובדתי זה יש כדי ליתן מענה גם לטענת המערערת בדבר פגיעה בייצור המקומי כתוצאה מהטלת היטל בטחה. ראשית, המערערת לא הוכיחה כי הטלת היטל בטחה תעלה את מחיר המוצר המוגמר ויפגע בייצור המקומי. שנית, אף אם יש בהטלת היטל הבטחה כדי לייקר את מחירם של חומרי הגלם ובאופן עקיף גם את מחירם של המוצרים המוגמרים המיוצרים בשוק המקומי, אין בכך כדי להביא למסקנה כי ההיטל אינו מגן על השוק המקומי. הוצאת צו מחייבת כי תיבחן טובת המשק בכללותו תוך איזון בין הנזק שייגרם לבין התועלת שתושג. ענייננו בשני שווקים, שוק חומרי הגלם ושוק המוצרים. ייתכן כי הרצון להגן על האחד, כרוך בפגיעה בשני; ייתכן כי נסיבות מסוימות המאפיינות את אחד השווקים מצדיקות כי תסופק לו מידה רבה יותר של הגנה; אפשר שיש במתן אפשרות לייבוא כמות מסוימת של ענבים מיובשים בפטור מתשלום ההיטל כדי לאזן בין הפגיעה בין השווקים השונים; אפשר שהסכמים בינלאומיים מונעים מתן הגנה אינטנסיבית יותר גם בשוק המוצרים המוגמרים. בין כך ובין כך, משנקבע כי הטלת ההיטל מגינה על הייצור המקומי של ענבים מיובשים מפני נזק ממשי עקב ייבוא, אין בפגיעה אפשרית בשוק המוצרים המוגמרים כדי להביא לקביעה כי הטלת ההיטל אינה עומדת בתנאי חוק היטלי סחר.

 

21.      לצד זה, איני סבורה כי צו היטלי סחר אינו מידתי. הצו אינו מחייב בתשלום היטל בטחה כל יבוא של טובין המסווגים לפי פרט המכס 08.06.2000 שתחתיו מסווגים ענבים מיובשים, ומעניק פטור מחובת היטל לעניין כמויות מסוימות הקבועות בו. כמויות אלה אינן בטלות בשישים- לפי טענת המערערת עצמה, בשנים 1997-1996 לא נוצלה מלוא כמות הפטור הפוטנציאלית על ידי היבואנים והכמות הכוללת שיובאה נפלה מכמות זו. לא זו אף זו, בשנת 1997 הוגדלה הכמות הפטורה מהיטל בטחה מ-500 טון לשנה ל-570 טון בשנה. עובדה זו מלמדת כי הגורם המקצועי הקובע את היקף הפטורים הניתנים אינו "קופא על שמריו" וכי מתבצעת בחינה עדכנית של מצב השוק, של הצורך להגן על הייצור המקומי ושל גבול היכולת לעשות כן על בסיס ההסכמים הבינלאומיים, ועל פיה נקבע גובה הפטור הרלוונטי. לכך יוסף, כי מסעיף 2(ד) לחוק היטלי סחר עולה כי היטל הבטחה הוא זמני במהותו, וככלל אינו מוטל לתקופה העולה על שנתיים. במצב דברים זה, ולאור נקודת המוצא, שלפיה ככל החלטה מנהלית, כך גם צו היטלי סחר נהנה מחזקת החוקיות, והטוען אחרת, עליו הראיה (ראו למשל ע"א 2313/98 שר המסחר והתעשייה נ' מינקול בע"מ, פ"ד נז(1) 677, 685 (2000)), לא שוכנעתי כי החיוב בהיטל אינו מידתי, ודין הטענה להידחות.   

 

           יש איפוא לדחות את טענת המערערת נגד תוקפו וחוקיותו של צו היטלי סחר.

 

היעדר חבות בתשלום היטל בטחה

 

22.      בהינתן שהטובין שיובאו הם ענבים מיובשים, טוענת המערערת כי אין היא חבה בתשלום היטל בטחה בגובה הכמויות המפורטות בצו היטלי סחר. סעיף 2(ב) לצו היטלי סחר, בנוסחו הרלוונטי לשנת 1996, קובע את חובתו של יבואן לשלם היטל בטחה בגין ייבוא טובין מסוימים, תוך שהוא מפנה לתוספת השנייה לצו הקובעת כי החבות בהיטל היא "למעט כמות שאינה עולה על 500 טון בשנה בפרט משנה 08.06.2000". בשנת 1997 שונתה, כאמור, הכמות שאינה חבה בתשלום היטל בטחה לעניין פרט מכס זה, ונקבע פטור מתשלום ההיטל בגובה 570 טון.  המערערת מוסיפה וטוענת לפטור מהיטל בטחה מכוח התוספת החמישית לצו תעריף המכס. במסגרת תוספת זו ניתן בשנת 1997 פטור לייבוא טובין שסיווגם 08.06.2020 עד לכמות של 450 טון אשר יובאו לפי הסכם GATT. בסוף שנת 1997 שונתה כמות זו והועמדה על כמות מרבית של 750 טון. יוזכר כי המערערת ייבאה בשנים 1997-1996 כמות שנתית של 17 טון פרי.

 

23.      גם בנקודה זו מצאתי כי אין מנוס מדחיית טענתה של המערערת, ואסביר. צו ייבוא חופשי, תשל"ח-1978 (להלן: צו ייבוא חופשי) קובע חובת הצגת רישיון ייבוא בעת ייבוא טובין מסוימים המפורטים בתוספת הראשונה ושייבואם אינו אסור לפי צו המכס (הסדרת הייבוא), התשכ"ז-1967. במסגרת זו קיימת חובת הצגת רישיון בעת ייבוא טובין מארה"ב המסווגים תחת פרט מכס 08.06.2000, כטובין שייבאה המערערת. אין חולק כי חרף הוראות צו יבוא חופשי, במועדים הרלוונטיים לא היה בידי המערערת רישיון ייבוא כנדרש. לטענת המערערת מדובר בדרישה טכנית במהותה. עוד טוענת היא, כי משמכסת הייבוא הפטורה מתשלום היטל לא נוצלה עד תומה, היה על המשיב "לרפא" את היעדר הרישיון בדרך של מתן רישיון ייבוא בדיעבד שהיה מאפשר לה לייבא את הטובין בפטור עד להשלמת המכסה הפטורה  הנקובה בצו.

 

24.      אכן, אי ניצול המכסה הקבועה הפטורה מתשלום היטל בצו היטלי סחר  בשנה מסוימת על ידי יבואני הטובין הרלוונטיים, עשוי להצביע על כך שייבוא של אותם טובין בכמות שאינה עולה על המכסה הבלתי מנוצלת, ללא תשלום ההיטל, לא יביא בעקבותיו נזק ממשי לייצור המקומי. עם זאת, הדבר אינו הכרחי.

 

           נראה כי התכלית שבשלה נקבעו מכסות מסוימות הפטורות מתשלום היטל בטחה בצו היטלי סחר הינה לאזן בין הרצון להגן על הייצור המקומי של הטובין המיובאים לבין מטרות נוספות, שבראשן קיום ההסכמים הבינלאומיים שישראל צד להם, חשש מפני פגיעה בפרנסת היבואנים והעובדים המועסקים אצלם, או חשש מפני פגיעה בשוק מקומי אחר שעושה שימוש בטובין המיובאים. קביעת כמות מוגבלת שאינה חבה בהיטל מאפשרת לרשויות המכס גם לפקח על כמות הטובין המיובאים למדינה, למנוע "הצפה" בטובין מיובאים ולווסת את הכמות הנכנסת הפטורה מהיטל בהתאם להיקף הייצור שלו בארץ ולמצב המשק.

 

           מתכליות אלה עולה כי הכמויות המנויות בצו אינן כמויות שבחובה, כי אם כמויות מרביות, כמויות מקסימום, המשרתות לאור התכליות שצוינו, בעיקר את הצד השני למשוואת האיזון, הוא הצד המייבא, תוך התחשבות בהסכמים בינלאומיים. מכסות אלה לא נועדו למלא חסר בייצור המקומי, שאחרת ניתן להניח כי ההיטל, שנועד בעיקר להגן על הייצור המקומי, לא היה מוטל כלל, כי אם לאפשר ליבואנים לייבא את אותן כמויות שהתועלת עבור היבואנים, ודרכם עבור המשק בכללותו, עקב ייבואן ללא היטל, עולה על הנזק שבהן לייצור המקומי, כל זאת כאמור, בהתחשב בהסכמים בינלאומיים שישראל צד להם. כמויות אלה משקפות את "קצה יכולת המיתון של ההגנה על הייצור המקומי" (בג"צ 42/94 מאנקו נ' משרד המסחר והתעשייה, תק-על 94(1) 1258 (1994)) ויש בהן כדי לשקף "ויתור" על מידה מסוימת של הגנה על הייצור המקומי לטובת הגשמתן של מטרות ראויות אחרות. ככאלה, מתייחסות המכסות לכלל היבואנים, ולא כטענת המערערת, לכל יבואן בנפרד, שאחרת לא ניתן היה לפקח על הכמות הפטורה הכוללת הנכנסת למשק ולהגביל אותה, דבר שהיה מסכל את התכלית בדבר הגנה על הייצור המקומי. לאור האמור, לא מוטלת על רשויות המכס חובה לממש את הכמות הפטורה הקבועה בצו, וודאי שלא לטובת מי שאינו מקיים את התנאים והקריטריונים הנדרשים לשם קבלת הפטור. כמות זו דורשת מספר תנאים מקדמיים, ואין היא מתפרסת על סיטואציה שבה היבואן אינו מקיים אחר תנאים אלה. במצב שכזה נתון בידי הרשות שיקול דעת להעריך את משמעות אי קיום התנאי הנדרש לשם קבלת הפטור, ובמסגרת האיזונים להחליט אם יש מקום, חרף החסר, להעניק את הפטור למבקש (ראו  ברוך ברכה משפט מנהלי 132 (מהדורה שנייה, 1997); ראו גם סעיף 12 לחוק הפרשנות התשמ"א-1981 הקובע כי "הסמכה ליתן פטור, הקלה, הנחה וכיוצא באלה - משמעה הסמכה ליתן אותם אף במקצת או בתנאים").

 

25.      במסגרת שיקול דעתו נתונה בידי המשיב האפשרות להעניק רישיון ייבוא בדיעבד אם מוצא הוא כי יש מקום לכך בנסיבות מסוימות, או לא להעניק רישיון שלא נתבקש מראש, אם סבור הוא שאין לך הצדקה. אף כי שיקול דעתו של המשיב, ככל שיקול דעת המופעל על ידי רשות מנהלית, כפוף לדרישות של סבירות, הגינות, תום לב, היעדר שרירות והפליה ואמות מידה כיוצא באלה (ראו דברי השופט (כתוארו אז) ברק בבג"צ 297/82 ברגר נ' שר הפנים, פ"ד ל"ז (3) 29, 34 (1983)), יימנע בית המשפט, מלהתערב בהחלטותיה ובחופש פעולתה של הרשות, זולת באותם מקרים שבהם נקבע כי ההחלטה שנתקבלה על-ידה היא בלתי סבירה באופן היורד לשורשו של עניין או שאינה עומדת באמות המידה הנדרשות מהחלטה מנהלית (בג"צ 3094/93 התנועה למען איכות השלטון נ' ממשלת ישראל, פ"ד מז(5) 404 (1993)).

 

           ההחלטה שלא להעניק רישיון ייבוא בדיעבד למי שלא היה בידו רישיון ייבוא מראש, אך ייבא טובין ארצה ועתה חפץ לזכות בפטור מהיטל בטחה, אינה החלטה בלתי סבירה. המערערת לא הציגה בפנינו כל הסבר של ממש שיבהיר מדוע לא היה בידה רישיון ייבוא מראש או שיהיה בו כדי להצדיק מתן פטור בדיעבד בנסיבות המקרה. מקובלות עליי טענותיו של המשיב, כי מתן פטור רטרואקטיבי למערערת אשר לא דאגה להצטייד ברישיון ייבוא מראש אף כי, כעולה מחומר הראיות, לכל הפחות, חשדה כי מדובר בענבים מיובשים, ייצור מצב שבו "ייצא חוטא נשכר". מקובלת עלי גם טענתו כי מתן פטור בדיעבד יפגע בוודאות, בשקיפות ובעיקר בשוויון שבין המערערת לבין מתמודדים אחרים שלא הצטיידו ברישיון ייבוא ולא פעלו בדרכה של המערערת וביקשו רישיון ייבוא בדיעבד. אוסיף עוד, כי כשמדובר במבקש סעד שלא עמד בתנאים הקבועים בחוק או בתקנות והוא בבחינת "שחקן חוזר" בענף הרלוונטי, קיימת חשיבות יתרה להקפדה על מילוי דרישות הסף בהיעדר נסיבות מיוחדות ויוצאות דופן, שאחרת מי יתקע לנו כף שבעתיד לא תשוב המערערת ותימנע מלקיים את התנאים, להם יש חשיבות מהותית בהסדרת השוק, תוך שהיא מסתמכת על כך שבפעם הקודמת "מחלה" לה הרשות ואפשרה לה לקבל את מבוקשה אף בלא שעמדה בתנאים. עוד אוסיף, כי מתן פטור רטרואקטיבי בהיעדר נסיבות מיוחדות משדר מסר בעייתי כי הרשות אינה מייחסת חשיבות לעמידה בתנאים הקבועים בצווים, ועלול ליצור פרקטיקה ציבורית נפסדת של אי קיום נורמות חוקיות. לבסוף ייאמר, כי לא התחוור לי כיצד הצליחה המערערת להכניס את הטובין לארץ בלא רישיון ייבוא ומה עלה בגורל הטובין. פנייתה כעת לרשויות המכס רק על מנת לזכות בפטור מתשלום היטל, על אף שהטובין יובאו ללא ההיתרים הנדרשים, מטילה צל כבד על התנהלותה.

 

26.      המערערת טוענת כי החיוב ברישיון ייבוא לגבי טובין מארה"ב הינה עניין טכני בלבד ואינה יכולה ליצור חיוב מהותי בהיטל יש מאין, במיוחד לאור סעיף 12 להסכם בדבר כינון אזור סחר חופשי בין ממשלת ישראל ובין ממשלת ארצות הברית של אמריקה, כתבי אמנה 972, כרך 28, עמ' 381 (להלן: הסכם הסחר החופשי), שאינו מתיר למשיב לחייב טובין שמקורם בארה"ב בתשלום מיסי ייבוא מסיבה "טכנית" אלא רק מסיבה מהותית. עוד טוענת היא כי לא נדרש רישיון ייבוא גם על מנת לזכות בפטור מכוח התוספת החמישית לצו תעריף המכס, היות שחיוב ברישיון יפלה את ארה"ב אל מול מדינות אחרות החברות בהסכם GATT ובכך יפר את עקרונות ההסכם.

 

           טענתה של המערערת חותרת למעשה תחת עצם הוראותיו של צו ייבוא חופשי, באשר היא כופרת בסמכותה של המדינה להגביל ייבוא מארה"ב בדרך של חיוב ברישיון כאמור בצו. טענות נגד עצם חוקיות הוראותיו של צו- צריך שייטענו במפורש וככלל, אין מקומן להתברר בהליך דנן כי אם בדרך של תקיפה ישירה. מעבר לכך יוסף, כי כאמור, טענת המערערת כי לא נדרש רישיון ייבוא לשם קבלת פטור מהיטל בטחה ראוי לה שתיטען עובר לייבוא הטובין לארץ, ולא לאחריו.

 

27.      למעלה מן הדרוש יצוין בקצרה, כי גם לגופו של עניין איני סבורה כי יש ממש בטענת המערערת. סעיף 12(ב) להסכם הסחר החופשי מתיר לצדדים להטיל חובת רישוי במקרה שבו זו נחוצה "כדי להסדיר תקרה כמותית על ייבוא (...)".סעיף 6 להסכם הסחר החופשי מתיר הטלת מגבלות על ייבוא על חקלאות "לרבות (...) הגבלות כמותיות והגבלים המבוססות על שיקולים שבמדיניות חקלאית". סעיף זה מתיר, איפוא, במסגרת ההסכם הטלת היטלים כדוגמת אלו שהוטלו במקרה דנן על ייבוא חקלאי.  לטענת המשיב, הצורך במתן רישיונות ייבוא נועד להסדיר מראש את חלוקת המכסות בין היבואנים השונים המעוניינים לייבא במטרה לפקח על הכמות הנכנסת לארץ, ולמנוע את סיכול התכלית בדבר הגנה על הייצור המקומי העומדת בבסיס צו היטלי סחר. לא מצאתי לפקפק בדברים אלה. אכן, הכפפת מתן הפטור מהיטל בטחה לקיומו של רישיון ייבוא אינה הליך טכני ותו לא, והוא משתלב עם התכליות העומדות בבסיס הטלת ההיטל והפטור ממנו, ובראשם האיזון בין ההגנה על הייצור המקומי לבין הצורך להתחשב בהסכמים בינלאומיים ולמנוע פגיעה ביבואנים מקומיים. גם בכך יש כדי לדחות את טענת המשיב (ראו גם דורות, בעמ' 657-656).

 

28.      טענה אחרונה שמעלה המערערת בעניין זה, היא כי במכסות הייבוא שאינן חבות בתשלום היטל, לפי צו היטלי סחר, אין משום פטור מתשלום היטל, כי אם קביעה אפריורית של אי חבות בתשלום היטל עבור כמויות מסוימות. טענה זו נושאת, לטענת המערערת, נפקות במובן זה שלא מוטלת עליה החובה לקיים את התנאים לשם ייבוא טובין החבים בהיטל בטחה, ובראשם קיומו של רישיון ייבוא, כדי שלא תחוב בתשלום ההיטל. טענה זו יש לדחות. הן בחינה מילולית של הוראות חוק היטלי סחר שמכוחו הוצא הצו, הן בחינה של התכלית העומדת בבסיסו, מלמדות כי כוונת המחוקק הייתה לפטור מתשלום היטל הבטחה המוטל ברגיל על טובין מאותו הסוג. סעיף 2(ב)(1) לצו, שהוסף בשנת 1997 עוסק במפורש בטובין "פטורים מחובת היטל". אמנם סעיף 2(ב) לצו משנת 1996 אינו מזכיר אפשרות של מתן פטור והתוספת אליה הוא מפנה קובעת כי החיוב הוא "למעט כמות שאינה עולה על 500 טון בשנה", ואולם, מבין החלופות הלשוניות האפשריות האפשרות כי מדובר במתן פטור מתשלום ההיטל היא זו המגשימה את תכלית החוק המסמיך שמכוחו הוצא הצו. חוק היטלי סחר נועד, כאמור, להגן על הייצור המקומי מפני נזק ממשי עקב ייבוא. כשם שהוסבר, אין הכרח כי המכסות הקבועות בצו אכן ינוצלו, שהרי מדובר במכסות מקסימום, הכפופות לאיזון המבוצע על ידי רשויות המכס. מצב שבו קיימת כמות קבועה שאינה חייבת בתשלום היטל, הניתנת ללא ויסות, ללא תנאים מוקדמים ותוך אפשרות מוגבלת לפקח על כניסת הטובין לארץ, עלול לסכל את הגשמת תכלית החוק, בהגבילו את יכולתן של רשויות המכס לבצע את האיזון שבין הנזק לייבוא להתחייבויות הבינלאומיות ולקבוע את הכמות הנכנסת בהתאם לאיזון זה.

 

היעדר חבות בתשלום היטל בטחה מכוח חוק מסים עקיפים

 

29.      המערערת טוענת כי גם אם לא הייתה זכאית ליהנות מפטור מהיטל בטחה, אין היא חבה בתשלום ההיטל, וזאת מכוח סעיף 3 לחוק מסים עקיפים. הסעיף מסייג את החובה לשלם מס עקיף שלא שולם (להלן: מס בחסר) אם הוכח כי:

 

(1) החסר לא נבע מחמת ידיעה בלתי נכונה שמסר הנישום או מחמת שלא מסר ידיעה שהיה חייב למסרה;

 

(2) הנישום לא ידע, ובנסיבות הענין לא היה צריך לדעת, על קיומו של החסר;

 

(3) הנישום מכר את הטובין בתום לב, לפני דרישת תשלום החסר במחיר שלא נכלל בו אותו חסר.

 

          

           סעיף 3 מהווה חריג לכלל שלפיו נישום שלא שילם את המסים העקיפים בהם הוא חב, מחויב בתשלום המס החסר, אם נדרש לעשות כן תוך תקופה מסוימת מאז נוצר החסר. כחריג לכלל, מוטל על הנישום הנטל להוכחת קיום התנאים המצטברים הנדרשים לשם התגבשותו. לא הוכיח הנישום התקיימות התנאים- יחול הכלל והנישום יחוב בתשלום המס החסר (ראו: ע"א 580/85 מנהל המכס ומס ערך מוסף נ' כספות 77 בע"מ, פ"ד מד(4) 382 (1989); ע"א 270/79 המשביר המרכזי אגודה שיתופית לאספקה בע"מ נ' מדינת ישראל, פ"ד לה(2) 112, 115 (1980)). אבחן עתה את קיום התנאים במקרה דנן.

 

30.      לפי התנאי הראשון יחול החריג רק אם החסר לא נבע מחמת ידיעה בלתי נכונה שמסר הנישום או מחמת שלא מסר ידיעה שהיה חייב למסרה. זה מכבר נקבע, כי יש לפרש את התנאי פירוש אובייקטיבי, משמע, אם ייקבע כי הטובין שיובאו על-ידי המערערת סווגו על-ידה במסגרת התדיינותה מול רשויות המכס בדרך שאינה נכונה באופן עובדתי, לא יחול התנאי והמערערת לא תוכל להיכנס בגדר החריג. יפים לעניין זה דברי השופט ד' לוין  בע"א 662/85 מנהל מס קניה נ' כנפי מתכת בע"מ, פ"ד מג(2) 3, 13 (1989) (להלן: עניין כנפי מתכת):

 

"ניסיונה של המשיבה לפרש את תנאי (1) שבסעיף 3 הנ"ל כתנאי סובייקטיבי נוגד את המילים המפורשות שבחוק שמצביעות על ניסוח אובייקטיבי טהור: 'לא מסר ידיעה שהיה חייב למסרה'; וכן את תכלית החוק שלפיה הכלל הוא לדרוש תשלום חסר מהנישומים והחריג הנדיר הוא ויתור להם. היעדר סממן אובייקטיבי בתנאי סעיף 3 יסכל מטרה זו".

 

31.      בית המשפט המחוזי קבע כממצא עובדתי המקובל עלי, כאמור, כי הטובין המיובאים הם ענבים מיובשים ולא דומדמניות או אוכמניות. המערערת הצהירה ברשימון הייבוא כי הטובין שייבאה הינם "אוכמניות מיובשות" וסיווגה אותם תחת קטגוריה בהתאם לפי צו תעריף המכס. בעשותה כן מסרה לרשויות המכס ידיעה שאינה נכונה. יצוין כי ברשימון הייבוא, התייחסה המערערת לטובין כאל אוכמניות מיובשות, בעוד במסמכים שצורפו לרשימון נרשם כי הטובין המיובאים הם " black zante currant" . בכך, אין כדי לשנות ממסקנתי שלעיל וזאת משני טעמים:

 

            ראשית, המערערת לא ביארה מדוע בחרה לתאר את הטובין במסמכים המצורפים לפי שמם בשפה האנגלית, בעוד שברשימון הייבוא תוארו הטובין בעברית, ומדוע על בית המשפט להעדיף דווקא את התיאור שבמסמכים ולא את זה שברשימון.

 

            שנית, בבחירתה לתאר את הטובין בשפה העברית ברשימון, ובשפה האנגלית בצרופות לאותו רשימון, קשרה המערערת בין השניים במובן זה, שבהתבוננות ברשימון ובצרופות כמכלול, ניתן להסיק כי המונח העברי ברשימון הוא תרגומו של המונח האנגלי שבצרופות. בהתנהלותה מול רשויות המכס הישראליות אין למונח בשפה האנגלית קיום עצמאי ללא מקבילתו העברית, במיוחד כשמדובר במונח שלפי דברי המערערת, ניתן לתרגמו הן כענב, הן כדומדמניות. לאור זאת, אף בלא שנתעלם מתיאור הטובין בשפה האנגלית, יש לקשור תיאור זה לתיאורם בעברית כאוכמניות מיובשות. כאמור, תיאור זה אינו עולה בקנה אחד עם טיבם האובייקטיבי של הטובין, ובכך מהווה הוא "ידיעה בלתי נכונה".

 

קיומו של השתק פלוגתא לאור פסק הדין בעניין לוי

 

32.      עוד באותו עניין, טוענת המערערת, כי שגה בית המשפט המחוזי כשקבע כי לא נוצר השתק פלוגתא נגד המשיב באשר לקביעות עובדתיות שנקבעו בעניין לוי. לדידה, לאור קביעת בית המשפט קמא כי במועד הרלוונטי היה קיים נוהג סוחרים שלפיו כונו הטובין הנדונים "אוכמניות מיובשות" ולאור קביעתו כי למשיב עצמו היו ספקות לגבי סיווג המוצר, אין לומר כי תיאור הטובין ברשימון הייבוא כאוכמניות יבשות הינו תיאור שאינו נכון.

 

33.      השתק פלוגתא יחול בהתקיים ארבעה תנאים עיקריים: ראשית, נדרשת זהות עובדתית ומשפטית בין הפלוגתא העומדת לדיון במקרה הראשון לבין זו העומדת לדיון במקרה השני; שנית, נדרש כי התקיים דיון בין הצדדים באותה פלוגתא במסגרת ההתדיינות הראשונה, כי ההתדיינות השנייה היא בין אותם הצדדים, בין חליפיהם או בין מי שיש להם "קרבה משפטית" לצדדים שהתדיינו במקרה הראשון, וכי לצד שנגדו מועלית טענת ההשתק בהתדיינות השנייה היה יומו בבית המשפט ביחס לאותה פלוגתא; שלישית, נדרש כי בהתדיינות הראשונה נקבע ממצא חיובי באותה פלוגתא, להבדיל מממצא שנקבע עקב היעדר הוכחה; רביעית, נדרש כי ההכרעה בפלוגתא הייתה חיונית לתוצאה הסופית שנקבעה בהתדיינות (ראו ע"א 2576/03 וינברג נ' האפוטרופוס לנכסי נפקדים, תק-על 2007(1) 2445 (2007); ע"א 1041/97 סררו נ' נעלי תומרס בע"מ, פ"ד נד(1) 642 (2000)).  

 

           בעניין לוי נידון ערעורה של חברה שעסקה בייבוא טובין שכונו "zante currants" נגד החלטת אגף המכס לסווג את הטובין כצימוקים, בפרט מכס 08.06.2000. החברה המערערת באותו עניין, סיווגה את הצימוקים כאוכמניות, בפרט מכס 08.13.4000 שאינו חייב בהיטל בטחה. בית המשפט דחה את טענת החברה כי יש לסווג את הטובין כאוכמניות והוסיף ודחה את טענתה כי היטל הבטחה שהוטל על הטובין מן הטעם של "הגנה על תוצרת הארץ" הוטל שלא כדין ובחוסר סמכות. עם זאת, קיבל בית המשפט את טענת החברה כי היא פטורה מתשלום מס חסר, משקבע כי לאור חוסר הוודאות והבלבול ששרר באשר לסיווג הטובין גם בקרב רשויות המכס עצמן, לאור מנהג הסוחרים לכנות את הטובין אוכמניות ומטעמים נוספים, מתקיימים במערערת תנאי סעיף 3 לחוק מסים עקיפים.

 

34.      במקרה דנן קיימים שיקולים טובים לראות בקביעותיו של בית המשפט בעניין לוי בשאלת קיומו של נוהג סוחרים ובשאלת חוסר הוודאות בקרב רשויות המכס באשר לסיווגם הנכון של הטובין במועדים הרלוונטיים, כיוצרים השתק פלוגתא. כך, הגם שאין זהות בין בעלי הדין בשני המקרים, משנראה כי בין החברה המערערת בעניין לוי לבין המערערת במקרה דנן מתקיימים יחסי "קרבה משפטית".

 

35.      התפישה המודרנית מעניקה למונח "קרבה משפטית" (privity) משמעות רחבה הכוללת גם מצבים שבהם משום "קרבת העניין" של צד זר להליך לעניינו של אחד מבעלי הדין ביחס לנושא ההתדיינות, יש להשוות את מעמדו, מטעמים שבמדיניות משפטית ומשיקולי צדק, לזה של בעל דין, לצורך החלתו של הכלל בדבר השתק פלוגתא (ראו נינה זלצמן מעשה-בית-דין בהליך אזרחי 378-376 (1991) (להלן: זלצמן); מיכאל בן יאיר "הרחבת תחולתו של מעשה בית דין על מי שלא היה צד להליך קודם" ספר יצחק כהן 302 (1989); ראו גם ע"א 718/75 עמרם נ' סקורניק, פ"ד לא(1) 29, 32-33 (1976); ע"א 3097/02 מלמד נ' קופת החולים של ההסתדרות הכללית של העובדים בארץ ישראל, פ"ד נח(5) 511 (2004)). הסטייה מן התנאי בדבר זהות הצדדים נתונה לשיקול דעתו של בית המשפט על פי נסיבותיו הפרטניות של המקרה שבפניו. בבוחנו שאלה זו ישקול בית המשפט, האם בהחלת השתק פלוגתא במקרים כאמור עלול להיגרם אי-צדק והאם המבקש להחיל את ההשתק עושה זאת בתום לב (רע"א 6830/00  ברנוביץ נ' תאומים (לא פורסם, 1.7.03)).

 

           קיימת קרבה נושאית רבה בין הסוגיה שנדונה בעניין לוי לזו שבענייננו, דמיון רב ואולי אף זהות בין הטובין המיובאים ובין הנסיבות שבעקבותיהן נקבעו הקביעות שעל בסיסם מתבקשת קביעת ההשתק, כמו גם החלטה זהה של רשויות המכס בשני המקרים לסווג את אותם הטובין כענבים מיובשים. ההבדלים הנסיבתיים והאחרים הקיימים בין המקרים אינם יורדים לשורשו של עניין. המשיב רואה הבדל בין המקרים בכך שבעניין לוי דובר ב- zante currants ואילו בענייננו מדובר ב- black zante currants. לא שוכנעתי כי הבדל זה, אם הוא אמנם קיים ואינו רק תוצאה של הבדלי רישום, מצביע על שוני סיווגי בין הטובין, ואמנם, המערערת, כמו גם החברה בעניין לוי סיווגו את הטובין באותה קטגוריה (08.13-4000) והטובין הוגדרו על ידיהן, למצער ברשימון הייבוא, כאוכמניות מיובשות. לצד קיומו של תנאי זה, נהיר, ואף אין חולק על כי הממצאים שנקבעו בעניין לוי הינם ממצאים פוזיטיביים, שלא נקבעו רק בשל היעדר הוכחה, וכי הם נדרשו לצורך ההכרעה בתיק.

 

36.      יתרה מכך, הדרישה כי תהיה זהות בין הצדדים בשני ההליכים לשם יצירת "השתק פלוגתא" נועדה, מחד גיסא, להבטיח כי לכל אחד מבעל דין יהיה יומו בבית המשפט, ומאידך גיסא לדאוג כי מי שניתנה לו הזדמנות לומר את דברו בפני בית משפט לא ישמיע דברו בשנית, מטעמים שביעילות ולמען יהיה סוף לדיונים (ראו ע"א 440/70 ע'אנם נ' ע'אנם,  פ"ד כ"ו (2) 829 (1972); ע"א 258/88 פיכטנבוים נ' רשם המקרקעין, פ"ד מד(2) 576 (1990) (להלן: עניין פיכטנבוים). הממצאים שנקבעו בעניין לוי ושלגביהם נטענה הטענה להשתק פלוגתא על-ידי המערערת היו ממצאים נגד המשיב. המשיב הוא הצד המשותף לשני התיקים, והטענה להשתק נטענת נגדו, ומכאן ש"היה לו יומו בבית המשפט". את שהיה לו לטעון בעניין לוי- היה באפשרותו לטעון באותו עניין ואת התנגדותו לטענה להשתק פלוגתא יש לראות כניסיון לפתוח את ההתדיינות בעניינים אלה מחדש. דווקא הצד שלא היה לו "יומו בבית המשפט", ולא ניתנה לו הזדמנות לטעון טענותיו- החברה המערערת- הוא שחפץ להסתמך על השתק הפלוגתא. בנסיבות העניין ניתנה איפוא הגנה לאינטרס המרכזי שעליו נועד התנאי בדבר "זהות הצדדים" לשמור (ראו עניין פיכטנבוים; ראו גם פסק דינה של השופטת מ' בן פורת בע"א 450/82 מדינת ישראל נ' חירם לנדאו עבודות עפר כבישים ופיתוח בע"מ פ"ד מ(1) 658 (1986); ע"א 2590/90 ניסים נ' דניאלי, פ"ד מח (3) 846 (1990)).

 

           לצד הטעמים הטובים לקבוע כי התקיים בענייננו השתק פלוגתא קיימים גם טעמים כבדי משקל שלא לעשות כן. כזה הוא החשש עליו גם עומד חברי השופט רובינשטיין בחוות דעתו, מפני הנצחת תוצאה שגויה שניתנה על ידי בית המשפט בהחלטה מסוימת, בהתדיינויות נוספות בין מי שאף לא היו צדדים להליך המקורי. קושי נוסף, הנובע מזה הראשון, הוא הפגיעה בחלוקה ההוגנת של סיכויי ההתדיינות בין הצדדים. ודוק, גם אם בהליך הראשון שבו נקבעו הקביעות נשוא ההשתק ניתנה לצד המשותף לשתי ההתדיינויות הזדמנות נאותה לטעון, עשויות ליפול בו טעויות, והסיכון הקיים בנפילתן של טעויות מעין אלה, מוטל כולו על גבו של בעל הדין המושתק בהתדיינות המאוחרת. חלוקה הוגנת של סיכוני הטעות הכרוכים בהתדיינות הינה חלוקה שוויונית בין התובע לבין הנתבע בכל הליך והליך בנפרד, וקיים קושי  בהעדפת סוג מסוים של בעלי דין על פניהם של אחרים באופן אפריורי (ראו דורון מנשה "הערך שבשימור תנאי ההדדיות בדוקטרינת השתק פלוגתא" עיוני משפט כג(2) 343 (2000)). חשש אחר הוא כי שכרה של החלת הכלל במונחים של יעילות יצא בהפסדה היות שהיא תעודד צדדים לערער על החלטות שברגיל היו נמנעים מלערער עליהן, מתוך רצון למנוע מצב שבו "ייתפסו" על ידי הקביעות שנקבעו בהליך אחד בהליכים עתידיים עם בעלי דין אחרים. עוד יוסף, באופן כללי, כי במקרה שבו קמו בשל אותו אירוע עילות תביעה למספר תובעים בכוח נגד אותו נתבע, עלולה הרחבת האפשרות להסתמך על שנקבע בהתדיינות אחת, על ידי מי שלא היו צדדים לאותה התדיינות לעודדם להמתין מן הצד לתוצאות ההתדיינות שמנהל צד אחר באותה השאלה ולעשות שימוש בקביעות שנקבעו באותו עניין לגבי ממצא עובדתי הפועל לטובתם. מצב זה עלול לעודד ריבוי התדיינויות ולהגדיל את העומס בבתי המשפט באופן המסכל את תכלית ההשתק עצמו (זלצמן, בעמ' 543-542).

 

37.      בעניין זה יצוין, כי שלא כמו בית המשפט קמא, אין לטעמי הכרח לדחות את טענת המערערת לקיומו של השתק פלוגתא עקב כך שמדובר בתיק שעניינו מסים. אכן, השתק פלוגתא חל בענייני מסים רק לגבי שנת המס הנדונה ואין בשומות ובפסקי דין שנקבעו בשנה אחת כדי לשמש מעשה בית-דין בסכסוך סביב חיובו של נישום במס בשנה אחרת (ראו למשל ע"א 154/64 עיריית תל-אביב נ' כהן, פ"ד יח(3) 302 (1964); ראו גם פרופ' יוסף גרוס דיני המס החדשים 43-42 (2003) (להלן: גרוס)).  עם זאת, כוחה של הלכה זו יפה לעניין הכרעות העוסקות באופן ישיר בענייני מסים ובעניינים פיסקאליים הנגזרים מהם אך לא כשבמסגרת פסק דין הדן בענייני מס נקבעות קביעות עובדתיות כלליות שאינן עוסקות ישירות בעניינים אלה. הדבר נובע מן הטעם והתכלית העומדים בבסיס ההלכה.

 

           אי החלת העיקרון בדבר השתק פלוגתא בדיני מסים נעוצה בכך שהמחלוקת בענייני מסים אינה סובבת, ברוב רובם של המקרים, סביב העובדות, כי אם סביב סכום המס שיש לשלמו, והשיקולים המשפטיים שהביאו להחלטה מסוימת הינם לרוב טפלים לשאלת תשלום המס (ראו: ד"ר אהרון נמדר דיני מסים (מסי הכנסה) 35-34 (1993) (להלן: נמדר); אריה לפידות הימנעות והשתמטות ממס הכנסה 72-19 (1966)). באי החלת העיקרון בדבר השתק פלוגתא, יש איפוא כדי למנוע את הנצחתן של אפליות בגובה המס שעל נישומים לשלם, הנובעות מסיבות טכניות או מסיבות פרוצדוראליות אחרות, ולשפר את הליכי גביית המס על ידי אי כבילת ידיו של פקיד השומה להכרעות שיפוטיות ולשומות שנקבעו בשנים קודמות (נמדר, בעמ' 35; גרוס, בעמ' 43). עם זאת, כשקביעות בית המשפט בתיק שעניינו דיני המס הן קביעות עובדתיות או משפטיות שאינן נוגעות באופן ישיר בחישוב השומה או בקביעת סכום המס שבו חב נישום, נראה כי קיימים טעמים טובים שלא להחיל את הכלל בדבר השתק פלוגתא במקרים בהם מתקיימים ארבעת התנאים הנדרשים לשם החלתו.

 

38.      קיימים איפוא שיקולים לכאן ולכאן בשאלה שעל הפרק. אף שנטיתי בתחילה להחיל את הכלל בדבר השתק פלוגתא במקרה דנן, מצאתי לבסוף, גם לאחר שעיינתי בעמדת חבריי,  שלא להכריע בסוגיה ולהותירה לעת מצוא, זאת במיוחד משלא נדרשת הכרעה בשאלה זו בענייננו, היות שאף אם אמנם נוצר השתק בעקבות הכרעותיו של בית המשפט בעניין לוי, אין בעובדה זו כדי לשנות מן הקביעה כי המידע שנמסר ברישומון הייבוא אינו נכון. אכן, פעולה בתום-לב על פי מנהג שהתקבע תקופה משמעותית על-ידי שני הצדדים למחלוקת עשוי להצביע כי באופן אובייקטיבי במשך תקופה מסוימת ניתן היה לראות טובין מסוימים כשם שהצביעה אותה פרקטיקה מנהגית. גישה שכזו יש בה כדי לבטא עקרון של צדק והגינות עם מי שפעל לפי אותו מנהג. עם זאת, מנהג ופרקטיקה מקובלת אינם חזות הכל, והליכה בדרכם בכל מקרה ומקרה, אף אם מתברר כי מדובר בפרקטיקה שגויה, עלולים להנציח מצב בלתי רצוי, לעודד קיפאון ושמרנות וליצור הרתעת חסר שתמנע חדילה מן הנורמה הפסולה. לפיכך, ועל מנת שלא להשריש פרקטיקות פסולות או שגויות, יש לאפשר הסתמכות על הפרקטיקה רק אם הדבר משרת את התכלית בדבר צדק, הגינות ושוויון. משמע, רק מתי שמי שהסתמך על המנהג עשה זאת בתום לב ובלא ידיעה או חשד כי הדרך הנוהגת אינה הדרך הנכונה שבה יש לילך (ראו והשוו דעת המיעוט של השופט ביניש בע"א 935/95 משה נ' קליפורד, פ"ד נב(4) 736 (1998), אשר אומצה על ידי שופטי הרוב בדנ"א 7794/98 משה נ' קליפורד, פ"ד נז(4) 721 (2003)).

 

           המערערת בענייננו ידעה באופן פוזיטיבי, או למצער חשדה ועצמה את עיניה נוכח האפשרות שהטובין שייבאה משתייכים לזן הענבים. ניתן להניח כי היה נהיר לה כי אם כך הם פני הדברים, לא תוכל עוד לטעון כי לא ידעה שעליה לשלם את ההיטל. הדבר נלמד מן האמור בהתכתבויות בינה לבין רשויות המכס, מהודעתה מחודש אפריל 2001 כי הטובין שייבאה הינם "ענבים מיובשים מסוג BLACK CURRANTS", מהצטיידותה ברישיון לייבוא כמות מסוימת של ענבים מיובשים בשנת 1996, רישיון שלא נוצל, ומראיות נוספות שהוצגו על-ידי בית המשפט המחוזי בהכרעת דינו (ראו עמ' 14-12 לפסק הדין).  במצב דברים זה אין לקבל את טענת המערערת כי הסתמכה על נוהג הסוחרים שנקבע בעניין לוי.

 

           לכך יוסף, כי בעניין כנפי מתכת הביע השופט בך את העמדה, כי במקרה שבו הנישום משוכנע בתום לב, ולא בהסתמך על שיקולים מופרכים, כי הוא אינו חייב בתשלום מס על טובין כלשהם, עשוי יהיה הוא לבוא בגדרו של סעיף 3(1) לחוק מיסים עקיפים אף אם יתברר מאוחר יותר כי טעה בפירושה הנכון של התקנה. במילותיו של השופט בך-

 

"הייתי מהסס לדחות את טענת המשיבה, אילו המדובר היה בטובין נפרדים, אשר לגביהם סברה המשיבה בטעות, אך בתום לב, ולא באופן בלתי סביר בעליל, שאין היא חייבת בתשלום מס עליהם"

 

           בענייננו, ידעה כאמור המערערת או לפחות חשדה כי הטובין שייבאה משתייכים לזן הענבים אך נמנעה מלערוך כל בירור או לבחון מול רשויות המכס מהו סיווגם הנכון של הטובין המיובאים. מכאן שאף על-פי עמדתו של השופט בך נשללת האפשרות כי הודעתה של המערערת ברשומון היבוא, נכונה היא.

 

39.      המערערת טוענת כי לא הוכח קיומו של קשר סיבתי בין תשלום המס בחסר לבין הודעתה הבלתי נכונה לרשויות המכס. גם טענה זו, דינה להידחות. המערערת סיווגה את הטובין שייבאה על פי הצהרתה באשר לטיבם כאוכמניות מיובשות בפרט מכס 08.13.4000 הדן בפירות מיובשים שאינם, בין השאר, ענבים. פרט מכס זה אינו חב בתשלום היטל בטחה ואמנם, המערערת לא שילמה היטל בטחה על ייבואם. רק ביום 11.3.98, ולאחר שהמשיב ערך בדיקה של הטובין שיובאו על-ידי המערערת בשנים 1997-1996, הודיע המשיב למערערת על החלטתו לחייבה בהיטל בטחה בגין הייבוא. אי תשלום היטל הבטחה הוא החסר שדרכו מבקשת המערערת להיכנס לגדרו של חוק מיסים עקיפים. ברי אם כן כי מתקיים הקשר הסיבתי הנדרש בסעיף בין ההודעה הבלתי נכונה לבין המס ששולם בחסר.

 

40.      אין מתקיימים איפוא במערערת תנאי סעיף 3(1) לחוק מיסים עקיפים. אף כי בכך די כדי לשלול את אפשרות כניסתה לגדרו של סעיף 3 לחוק מסים עקיפים, אציין עוד כי גם התנאי הקבוע בסעיף 3(2) לחוק מסים עקיפים אינו מתקיים בענייננו. כשם שהוסבר, המערערת ידעה או למצער חשדה כי הטובין המיובאים הינם מזן הענבים אך בחרה לעצום את עיניה לאפשרות זו. הדבר עולה אף לשיטתה של המערערת עצמה, אשר ציינה בנימוקי ערעורה כי את המונח CURRANTS  ניתן לפרש גם כענבים, והלינה על כך שבית המשפט ביכר פירוש זה על פני פירוש המונח כדומדמניות. עיננו הרואות, המערערת הייתה מודעת לאפשרות שהטובין שייבאה ענבים הם, ועם זאת בחרה לסווגם כאוכמניות על מנת שלא לחוב בהיטל. בכך נשלל תחולתו של סעיף 3(2) לחוק מסים עקיפים. אכן, המערערת מכרה את הטובין במחיר שלא כלל את ההיטל, ואולם משידעה המערערת על האפשרות כי תחוב בהיטל ובכל זאת מכרה את הטובין במחיר שמכרה, אין לה להלין עתה אלא על עצמה. יפים לעניין זה דברי השופט מ' חשין בע"א 5341/93 י.ד תעשיות חייגנים בע"מ נ' מדינת ישראל-מס קניה תל-אביב, פ"ד נא(4) 444 (1997):

 

 "ידע הנישום על קיומו של החסר ובכל זאת מכר את מוצריו במחיר שמכרם, כי-אז נפסוק: איהו דאפסיד אנפשיה ודמיו בראשו. מי שנטל סיכון ביודעין, אל יבוא בטענות אל הזולת אם נפל ונתחייב".

 

           לפני סיום הדיון בטענת המערערת לגבי תחולתו של סעיף 3 לחוק מסים עקיפים, יוסף, כי טענתה באשר להשתק פלוגתא לאור פסק הדין בעניין לוי מכוונת אך לחלק קטן מן הקביעות שנקבעו בפסק הדין, הפועל לטובתה. לצד קביעות אלה, נקבע בעניין לוי כי הטובין המיובאים אינם אוכמניות מיובשות, בניגוד לטענתה הראשונה של המערערת בערעור זה. הימנעות של המערערת מלציין עובדה זו והידרשותה רק לאותן קביעות המיטיבות עמה, אינה מניחה את הדעת וראוי היה להימנע ממנה.

 

סעיף 156 לפקודת המכס

 

41.      לטענת המערערת, עומדת היא בתנאי סעיף 156 לפקודת המכס ומכאן שהיא זכאית להישבון של היטל הבטחה. בענייננו לא שולם היטל בטחה כלל, ועל-כן טוענת המערערת, כי לאור האמור בסעיף, אין לחייבה עתה בתשלום ההיטל. סעיף 156(א) לפקודת המכס קובע כי:

 

"טובין שיובאו – חוץ מטובין שיובאו בצובר – והם מיוצאים תוך ששה חדשים מיום סילוקם מפיקוח רשות המכס, יותר עליהם הישבון של תשעים אחוז מסכום המכס ששולם עליהם, ובלבד שהוכח להנחת דעתו של גובה המכס כי לא היה בטובין כל שימוש בישראל, או אם היה שימוש, לא היה זה אלא השימוש שגרם לגילוי אי^-התאמתם לתנאי המכר או לגילוי ליקוי שהיה קיים בהם בשעת סילוקם ואילולא אותו שימוש לא היו אי^-ההתאמה או הליקוי ניתנים לגילוי".

 

42.      התכלית המרכזית שבהטלת מכס והיטל בטחה הינה להגן על תוצרת הארץ מפני ייבוא של מוצרים מתחרים. במקרה שבו לא נעשה בטובין שיובאו כל שימוש בישראל, והם יוצאו לחו"ל זמן מה לאחר ייבואם, ממילא לא נגרמת פגיעה בייצור המקומי ולא נולד הצורך להגן עליו באמצעות מס. משהבסיס העיקרי להטלת המכס וההיטל חדל מלהתקיים, אין איפוא עוד טעם בהטלתו על היבואנים. מטעם זה הותר במקרה שכזה הישבון שבמסגרתו יוחזר המס ששולם. הישבון שכזה יש בו גם כדי לעודד את הייצוא (דורות, בעמ' 172-171). עם זאת, הדרישה כי אכן לא נעשה שימוש בטובין שיובאו וכי השבת המס ניתנת אך במקרה שבו הוברר כי אכן נמנעה פגיעה פוטנציאלית בייצור המקומי, טעונת הוכחה.

 

           בית המשפט המחוזי קבע כממצא עובדתי כי על-פי בקשת סוכן המכס של המערערת לא בוצעה בדיקה פיסית של הטובין. לאור זאת, קבע בית המשפט, כי לא ניתן היה לזהות את הטובין שיוצאו כאותם טובין שיובאו בשנים הרלוונטיות. סעיף 156 לפקודת המכס אינו נוקב בדרך מסוימת שבאמצעותה יש להוכיח כי לא נעשה בטובין שימוש. יחד עם זאת, החרגת טובין שיובאו בערימות ("צובר") מתחולת הסעיף, ככל הנראה בשל כך שאלו אינם ניתנים לזיהוי, עשויה להצביע על צורך בבחינה פיסית של הטובין לשם הוכחת חוסר השימוש. גישה זו אף זוכה לביסוס מסוים לאור העובדה שסעיף 160ג לפקודת המכס, המתיר הישבון לפי סעיף 160 גם אם הטובין המיוצאים אינם מזוהים במדויק כאלו שיובאו, אינו קובע הוראה דומה ביחס לסעיף 156 (ראו דורות, בעמ' 174-173).

 

           אכן, סעיף 159 מחייב את התובע הישבון בהצהרה כי הטובין יוצאו וכי הוא היה זכאי בשעת ייצואם להישבון, ואולם, בניגוד לטענת המערערת, אין ללמוד מסעיף זה כי הצהרה זו מספיקה לשם הוכחת היעדר השימוש "להנחת דעתו של גובה המכס". הדבר נובע הן מלשון החוק, שאינה קושרת בין הסעיפים או מגבילה את שיקול דעתו של גובה המכס לדרך הוכחה מסוימת, הן מתכליתו להגן על הייצור המקומי בדרך אפקטיבית, על-ידי כך שרק באותם מקרים שבהם אכן מוכח, בדרך הנדרשת על פי נסיבותיו של אותו מקרה, כי לא נעשה בטובין שימוש בישראל, יהיה מקום להשיב לנישום את כספי המס.

 

           אף מבלי לקבוע מסמרות בשאלה האם נדרש זיהוי פיסי של הטובין לשם הוכחת היעדר השימוש, נחה דעתי כי במקרה דנן לא נכנסת המערערת בגדר הסעיף מאחר שלא הוכח כי לא נעשה שימוש בטובין המיובאים בישראל. הדבר נלמד מן הפער בכמויות בין הטובין המיובאים לאלה המיוצאים, פער העומד לפי טענת המשיב, שלא נסתרה על-ידי המערערת, על כ-1500 ק"ג (17,758 ק"ג שיובאו לעומת 16,212 שיוצאו) וממכתבו של דן פלד, מנהל בית המכס בחיפה, שלפיו לבקשת סוכן המכס של המערערת לא בוצעה בדיקה פיסית של הטובין המיובאים, תוך שהוא מצהיר שלא תהיה תביעה להחזר מכס. כאמור, אף בית המשפט קבע בהתבסס על הראיות שהיו בפניו, כי אי ביצוע הבדיקה הפיסית של הטובין נבע מבקשת סוכן המכס של המערערת. עוד יצוין בהקשר זה, כי המשיב טען בסיכומיו שהממונה על יחידת התפ"ג בבית המכס, אדית הרוש, העידה בעדות שלא נסתרה, כי קיים נוהל עבודה  הידוע לכל יבואן ועמיל מכס לפיו יש לבצע בדיקה פיסית לטובין כדי לוודא שמדובר בטובין שיובאו וכי לא נעשה בהם שימוש בישראל (וראו גדות, בעמ' 174, המצביע על עמדתו של אגף המכס והמע"מ, שמצאה ביטוי בהנחיותיו, שלפיה על היבואן להוכיח למנהל המכס כי הטובין שיובאו בששת החודשים שקדמו לייצוא הם אלו אשר כעת הוא מבקש לייצא, כתנאי לקבלת ההישבון). לצד זה יש להצביע על הסתירה שנתגלתה, על פניה, בין דברי המערערת כי ייצוא הטובין אינו אלא "ייבוא מוחזר" לבין העובדה שהחברה ממנה רכשה את הטובין אינה החברה לה מכרה היא אותם. לאור כל שנסקר לעיל, ומששיקול הדעת לגבי הוכחת היעדר השימוש בטובין בישראל נתון לגובה המכס, סבורה אני כי המערערת לא הרימה את הנטל המוטל עליה, להוכיח זהות בין הטובין המיובאים למיוצאים וכי לא נעשה בטובין שימוש בישראל. דין טענתה בעניין זה, איפוא, להידחות.

 

סוף דבר

 

43.      לאור דחיית טענותיה של המערערת, מהחל ועד כלה, אציע לחבריי לדחות את הערעור שהגישה על החלטת בית המשפט המחוזי ולחייבה בהיטל בטחה בגין ייבוא הטובין מן הזן   black zante currant"" בשנים 1997-1996. המערערת תשא בשכר טרחת עורך דין בסך 10,000 ₪ ובהוצאות משפט. 

 

 

                                                                                                                                            ש ו פ ט ת

 

השופט א' רובינשטיין:

 

א.        מסכים אני לתוצאה אליה הגיעה חברתי השופטת ארבל.

 

ב.        עם זאת אבקש לציין את אלה:

 

           (1) ראשית, באשר לסיווג. בית המשפט קמא ציין, כי מקובלת עליו עמדת המשיב, שטענות המערערת בעניין זה איבדו את הרלבנטיות שלהן נוכח הודעתה מאפריל 2001, שלצרכי המשפט המדובר בנידון דידן בענבים מיובשים. הודעה זו מדברת בעדה, ועל כן קשה להלום טענה הבאה לסתור זאת על-ידי היתלות בשני זנים של פרי, ודומני כי כל הדיון בכך הוא בחינת "יגדיל תורה ויאדיר". אך אף לשיטה שהמדובר בדמדמניות, אלה עצמן מופיעות במקורן התלמודי, בתלמוד הירושלמי (בשני מופעים לפי פרויקט השו"ת, שבת א' ד', ביצה ג', ס"ב) כ"דמדמניות שבכרם", דבר המתישב לכאורה יותר עם "ענביותן"; ראו גם מילון גור המתארן כ"ענבים שיבשו באשכלותיהן". אמנם במילון אבן-שושן חלה התפתחות, במה' 9 מופיעות "דמדמניות" כ"פרי שיח בצורת גרגר קטן ואדֹם, טעמו ייני חמצמץ... וכן כאחד ממיני הירקות שנזכרו בתלמוד" (תוך ייחוס לתלמוד הירושלמי במסכת שבת). ואולם, במהדורות מאוחרות יותר, כגון זו שהובאה בסיכומי המערערת, מופיעה הגדרה כפולה, "1. ענב מצומק        2. פרי שיח בצורת גרגר קטן ואדום, טעמו ייני חמצמץ, גדל בארצות בעלות אקלים ממוזג". הגדרת הירקות (המתמיהה, יש לומר) הוסרה. ואולם, כאמור, משעה שהצהירה המערערת על הסכמתה כי המדובר בענבים מיובשים, נתייתר לדידי הדיון בשאלה האם ניתן לכנות את הפירות בהם מדובר בדמדמניות שאינן ענבים מיובשים ועל כן לטעון כי סיווגן שונה.

 

           (2) (א) שנית, החלת השתק הפלוגתא, שובת לב ככל שתהא, נראתה לי בעייתית, והצטרפתי לעניין זה להערת חברתי השופטת ברלינר. במקצת פירוט, "שבי הלב" היה באמירה, שהואיל ולמשיב – שהוא החולק על הקביעה בפרשת לוי – ניתן יומו בבית המשפט באותו עניין, חל השתק הפלוגתא. אך בכל הכבוד, חששתי שנרחיק לכת אם נקבע כי כך הדבר, לא רק בהקשר המתבקש מעיקרא של היעדר זהות בין הצדדים, שהוא תנאי מרכזי להשתק פלוגתא, אלא אף באשר לעמדת המשיב עצמו ו"קיבועה". העובדה שהמשיב לא עירער על פסק הדין של בית המשפט המחוזי בעניין לוי, שאינו תקדים מחייב כשלעצמו עם כל חשיבותו, אינה צריכה בהכרח לעמוד לו לרועץ לחלוק במקרה המתאים על הקביעה שם, מה גם שאין בהכרח זהות בעובדות. לא מכבר נזדמן לי לומר (רע"א 682/07 לבייב נ' גילר (טרם פורסם)), כלהלן:

 

"כלל השתק הפלוגתא יונק את כוחו מעקרון סופיות הדיון, וטעמו העיקרי 'למנוע ממי שניתנה לו הזדמנות הוגנת ומלאה למצות את עניינו בבית המשפט לשוב ולהטריד את יריבו ואת בית המשפט באותו עניין. בד בבד, יש בו כדי לסייע במניעת מקרים של מתן הכרעות סותרות על-ידי המערכת השיפוטית' (ע"א 3097/02 מלמד נ' קופת חולים של ההסתדרות הכללית של העובדים בא"י, פ"ד נח(5) 511, 519 (השופט – כתארו אז – ריבלין) (להלן: פרשת מלמד)). לצד יתרונותיו של כלל השתק הפלוגתא יש להזכיר חיסרון שלו: התמריץ שנוצר להרחיב ולהעמיק את ההתדיינות בכל פלוגתא המועלית במסגרת ההליך הראשון – וזאת כדי שלא לעמוד בסכנת השתק בהליכים עתידיים. ועוד, נאמר על כלל זה כי 'בכוחו להנציח קביעה מוטעית של בית משפט כממצא מחייב בכל התדיינות נוספת בין אותם צדדים' (נ' זלצמן, "מעשה בית דין בהליך אזרחי" (תשנ"א), 141 (להלן זלצמן)). נוכח זאת על בית המשפט לבחון בשים לב – ומתוך שיקולי הוגנות וצדק (ראו למשל ע"א 581/72 ארביב נ' מדינת ישראל, פ"ד כז(2) 513, 524 (מ"מ הנשיא – כתארו אז – זוסמן) (להלן פרשת ארביב); ע"א 53/74 בריסטול מייארס קומני נ' ביצ'ם גרופ לימיטד, פ"ד כט(1) 372, 380 (מ"מ הנשיא זוסמן) (להלן פרשת בריסטול)) – את התקיימות ארבעת התנאים שהתוותה הפסיקה להיווצרות השתק הפלוגתא".

 

לדידי די בהיעדר זהות הצדדים כדי לנהוג זהירות רבה בקביעת השתק פלוגתא, ועניין "הקרבה המשפטית" אינו, כך דומני, איתן די הצורך; "קרבה משפטית" צריך לדעתי שתהא כזאת הקושרת קשר של ממש, גם אם אינה יוצרת זהות פורמלית ומלאה, בין הצד במקרה האחד ומשנהו במקרה האחר העומדים באותו עבר של המתרס כנגד בעל הדין הזהה; למשל, חליף משפחתי או חליף מסחרי. כלומר, יש צורך ב"זהות מהותית", ולא כך באשר דבר זה אינו מתקיים, זאת, בלי לפגוע ביכולת ללמוד לכאן או לכאן לגופם של דברים מפרשת לוי, במסגרת השקלא וטריא בהליך השיפוטי, אך בלא "חיוב" הנובע מהשתק. סוף דבר, התקשיתי לומר כי היה למשיב יומו בתיק דנא (ראו זלצמן, מעשה בית דין בהליך אזרחי (1991), 371); וגם באשר לקרבה המשפטית, סבורני כי הדוגמאות הניתנות על-ידי המחברת לעניין דוקטרינה זו (ראו עמ' 379-376, 493-491 ועוד), הן "מעגלי קרבה" קרובים יותר. כאמור, דומני כי היסוד להשתק פלוגתא, וכך על פי הפסיקה עוד מימי ע"א קלוזנר נ' שמעוני, פ"ד כב(2) 561, 584 (הנשיא אגרנט), הוא זהות בעלי הדין, הצדדים, ועל כן הרחבת השתק פלוגתא אל מעבר להם טעונה הליכה עקב בצד אגודל, ובסופו של יום סברה גם חברתי כי אין צורך בהכרעה בסוגיה זו. מכל מקום, אין גישתי זו פוגעת בתוצאה אליה הגיעה חברתי מטעמים אחרים, שאליה – כאמור – אני מצטרף.

 

                                                                                                              ש ו פ ט

 

השופטת ד' ברלינר:

 

           אני מסכימה לאמור בפסק דינה של חברתי השופטת ע' ארבל. אני רואה עם זאת להעיר כי נראה לי שהאפשרות להחיל במקרה זה את הכלל של השתק פלוגתא בשל "קרבתה הנושאית" של הסוגיה שנדונה בעניין לוי לענייננו – אינה נקיה מספקות.

 

           כיוון שהתוצאה מקובלת עלי – איני רואה לדון בסוגיה ואני מצרפת כאמור דעתי לדעתה של השופטת ארבל.

 

                                                                                                          ש ו פ ט ת

 

           הוחלט כאמור בפסק דינה של השופטת ארבל

 

           ניתן היום ז' באב תשס"ז (22.07.07)

 

 

_________________________

העותק כפוף לשינויי עריכה וניסוח.   05096470_B09.doc   עכ

מרכז מידע, טל' 02-6593666 ; אתר אינטרנט, 

דף הבית | פרופיל | תחומי עיסוק | קישורים | קריירה| מפת האתר|תקנון |צור קשר|עורך דין | לשון הרע I זכויות יוצרים I הוצאה לפועל I אינטרנט I פלילי I רישוי עסקים I משפחה I גירושין I נדל"ן I מקרקעין I חוזים I נזיקין I נוטריון I פשיטת רגל I תאונות דרכים I עבודה  I פיצויים I פיטורין I צוואה I תביעה ייצוגית I בג"ץ I רשלנות I גביית חובות I הוצל"פ I הסכם ממון I עורכי דין I פורטל משפטיI  תקשורת I  קבלה Iדיני רשת | דף הבית | טפסים | הוצאה  | קישוריםIמאמרים | קריירה | Home | About us | Services | Hebrew | Links | Contact Us | English| תקנון | עו"ד|עורכי דין |צור קשר|עורך דין